Especial Impostos : Substituição Tributária - Parte 2.

A Restituição.

A legislação relativa à substituição tributária, regra geral, somente prevê a restituição do ICMS pago por antecipação nas hipóteses em que o fato gerador presumido não acontece, ou seja, quando a posterior saída que deveria acontecer e que ensejou a retenção não ocorre. O fato gerador não realizado caracteriza-se pela inocorrência de operação subsequente por motivo de perda, roubo, quebra , extravio, inutilização ou consumo de mercadoria, salvo disposição em contrário previsto em legislação específica.

Na ocorrência de qualquer destas situações, cada Estado estabelece as normas que aplicará para restituir o imposto aos contribuintes que o recolheram antecipadamente.

Creditar o Imposto.

As operações sujeitas à substituição tributária normalmente não geram crédito para o adquirente, pois a suposição é de que este fará suas vendas posteriores utilizando a mesma forma de tributação, ou seja, considerando que o ICMS devido em toda a cadeia de comercialização do produto já foi recolhido. Assim, as situações em que uma operação sujeita à substituição tributária pode gerar crédito do ICMS para o adquirente são aquelas nas quais o adquirente realizará posteriores operações com tributação normal, ou seja, sem aplicação da substituição tributária, quebrando a cadeia de tributação iniciada com a retenção.

No início e no término do regime de substituição tributária, é necessário que os contribuintes substituídos (atacadistas/distribuidores/varejistas), ou seja, aqueles que recebem as mercadorias com o ICMS retido, ou os que fazem pagamento pela entrada, enquadrados ou não no Simples Nacional, devem levantar os estoques dos produtos que irão entrar no regime ou que dele sairão. Ressaltamos que os estados têm formas distintas de tratar este assunto, especificamente em relação aos prazos para recolhimento do ICMS na entrada no regime de ST e, no caso de saída do regime, em relação à apuração do ICMS que será aproveitado como crédito. O que analisaremos é o objetivo dos levantamentos e não a forma. Reiteramos que os contribuintes substitutos por natureza, industriais/importadores, ou seja, aqueles que retêm o ICMS nas saídas, não fazem este levantamento para equalização de forma de tributação, uma vez que não sofrem substituição tributária e sim aplicam. Considerando todo o exposto, o levantamento de tais estoques nos estabelecimentos dos contribuintes substituídos (atacadistas/distribuidores/varejistas) tem o objetivo de igualar a forma de tributação que os produtos neles existentes passarão a ter, pois, afinal, seria confuso para o contribuinte, no mês de início do novo regime, ter no estoque produtos com uma forma de tributação e passar a receber produtos com outra, ou seja, ao dar saída destes produtos o contribuinte não teria como controlar o estoque da mesma mercadoria tendo formas de tributação distintas. Assim, o estoque que é levantado no final do expediente do dia anterior ao início do regime de substituição tributária tem como finalidade determinar o ICMS que incidiria nas operações subsequentes com tais produtos e obrigar que o detentor delas pague, por antecipação, este ICMS que incidiria nas operações de saída posteriores. Alguns Estados estabelecem formas distintas para determinar o valor a ser considerado no estoque, preveem regras para distribuidores/atacadistas e outras para varejistas, bem como para as empresas enquadradas no Simples Nacional. Alguns preveem prazos longos para pagamento do ICMS do estoque, outros curtos, portanto, é necessário observar a legislação específica de cada um deles. Já o estoque que é levantado no final do expediente do dia anterior ao término do regime de substituição tributária tem como finalidade determinar o ICMS que o detentor deste estoque tem para aproveitar como crédito, pois, a partir dali, tributará as saídas de tais produtos. Isto porque, o estoque que ele possui ao final deste último dia já teve seu ICMS pago por substituição tributária. Este procedimento evita que a mercadoria seja tributada novamente.Também neste caso os Estados estabelecem formas distintas para determinar o valor a ser considerado no estoque, prevêem regras para distribuidores/atacadistas e regras para varejistas, bem como para enquadrados no Simples Nacional. É necessário, portanto, observar a legislação específica de cada um deles.

Devolução de Mercadoria com ST.

Em operações comercias é muito comum acontecer devolução de mercadorias ou o desfazimento do negócio, por diversos motivos, como falta de pedido, preço ou prazo diferente do acordado, qualidade insatisfatória etc. A devolução de mercadoria resulta no desfazimento do negócio, e com isso a operação volta a ser como era antes. Serão devolvidos os produtos e junto com eles os impostos que vieram destacados na nota fiscal, ou seja, o ICMS da operação própria, quando for o caso, e o ICMS de substituição tributária. Ao tratarmos da devolução de mercadorias sujeitas ao regime de ST precisamos separar os valores do ICMS da operação própria e o valor do ICMS retido para que a devolução seja feita de forma correta, devendo ser observada a legislação interna de cada estado.

Hipóteses onde não se aplica ST.

Existem operações que NÃO ESTÃO sujeitas ao regime de substituição tributária, umas por determinação da legislação, outras por conclusão, em face da inaplicabilidade do regime. Cabe ao substituto tributário, aquele que retém o ICMS nas saídas das mercadorias ou aquele que as recebe e faz a antecipação do imposto pela entrada, verificar se na operação o regime será aplicável ou não. Os envolvidos nestas operações devem fazer o procedimento de forma correta a fim de evitar futuras correções complexas. Vejamos então algumas hipóteses de NÃO aplicação de ST:

Nas seguintes operações, internas ou interestaduais, dependendo do caso:

a) Saída de mercadoria de estabelecimento de industrial ou importador (substitutos tributários) com destino a outro contribuinte substituto da MESMA mercadoria;

Alguns estados costumam restringir a aplicação desta regra, estabelecendo que mesma mercadoria é “mesma marca” .

b) Transferência de mercadoria de estabelecimento de contribuinte substituto para outro estabelecimento NÃO varejista do contribuinte substituto.

Nesta hipótese a obrigação de reter e recolher o ICMS recairá sobre o estabelecimento que promover a saída da mercadoria com destino a empresa diversa.

c) Saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte substituto para utilização em processo de industrialização pelo destinatário.

d) Saída para fora do Estado dos produtos em relação aos quais o regime somente se aplica nas operações internas, ou seja, quando, em relação àquele produto, NÃO há Protocolo ou Convênio entre os estados envolvidos estabelecendo responsabilidade pela retenção interestadual.

e) Saída interna de mercadoria, realizada diretamente do estabelecimento substituto industrial, por exemplo, com destino a consumidor final do produto, seja ele contribuinte ou não do ICMS.

f) Saída interestadual de mercadoria, quando há protocolo ou convênio com o produto e entre os estados envolvidos, realizada diretamente do estabelecimento substituto (que neste caso pode ser o industrial, importador, distribuidor ou varejista), com destino a consumidor final que NÃO seja contribuinte do ICMS.

g)Saída interestadual de mercadoria destinada a Estado que não tenha Convênio ou Protocolo de substituição tributária em relação ao produtos que estão sendo remetidos;

h) Não será aplicado o regime de ST nas operações com bebidas não alcoólicas, massas alimentícias, produtos lácteos, carnes e suas preparações, preparações à base de cereais,chocolates, produtos de padaria e da indústria de bolachas e biscoitos, preparações para molhos e molhos preparados, preparações de produtos vegetais, telhas e outros produtos cerâmicos para construção, detergentes quando produzidas em escala industrial não relevante, por contribuinte que atenda as seguintes condições: seja optante pelo Simples nacional, possua estabelecimento único, auferir, nos últimos 12 meses, receita bruta igual ou inferior a R$ 180.000,00.

As hipóteses citadas não são exaustivas, em diversos protocolos e convênios que tratam do assunto existem outras situações em que o regime também não será aplicado, a saber :

Protocolo 105/2009:

a) nas operações interestaduais destinadas a contribuinte detentor de regime especial de tributação que lhe atribua a responsabilidade pela retenção e recolhimento do ICMS devido por substituição tributária pelas saídas de mercadorias que promover.

b) na hipótese de saída interestadual promovida com destino a contribuinte detentor de regime especial e considerado “distribuidor hospitalar”, como tal definido pela legislação da unidade federada de destino, que poderá, a seu critério, dispensar a retenção antecipada de que trata este Protocolo.

Protocolo 106/2011:

a) nas transferências promovidas por estabelecimento de empresa industrial, ou pelo importador, às mercadorias por ele diretamente importadas, para outro estabelecimento da mesma pessoa jurídica, exceto varejista;

b) nas operações que destinem mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem;

c) nas operações que destinem mercadorias a sujeito passivo por substituição que seja fabricante da mesma mercadoria;

Protocolo 36/2009

a) nas operações interestaduais promovidas por contribuinte varejista com destino a estabelecimento de contribuinte localizado no Estado de São Paulo;